En un país desarrollado la parte del ingreso nacional (el Producto Nacional Bruto, PNB) que no está comprometido con el consumo básico o la inversión mínima, es proporcionalmente mayor que en un país más pobre, resultando un mayor potencial tributario[1]. Ello significa que si los dos países presentan el mismo nivel de tributación con respecto al PNB, el más pobre estaría realizando un mayor esfuerzo que el más rico para financiar  los servicios públicos.

Muchas investigaciones se han centrado en encontrar la correlación existente entre cargas tributarias y nivel de cumplimiento tributario. Si bien el incumplimiento, como evasión o elusión, sucede bajo cualquier circunstancia, se espera, lógicamente, que sea más intenso cuando la carga tributaria es más alta, se percibe como injustamente distribuida, o no existe ningún pacto social sostenido concerniente a las propias prioridades de gasto gubernamental.[2]   

En algún grado, es cierto que se cumple con que aumentos en las cargas tributarias generan aumentos de aversión a pagar los tributos y conducen a un mayor incumplimiento tributario.   Éste toma la forma de evasión y elusión.  Tradicionalmente, se considera que la evasión viene mucho más determinada por el riesgo de ser descubierto y la magnitud de las sanciones aplicadas. La elusión tributaria está mucho más relacionada con la competencia y la oportunidad. Lo que realmente importa es que ambas reducen los ingresos tributarios y causan una redistribución de la carga tributaria entre los otros contribuyentes que no son capaces, o no desean, evadir o legalmente eludir los impuestos.[3]

Un trabajo realizado con una muestra de 9.000 contribuyentes de ingresos relativamente pequeños en los Estados Unidos (ingresos declarados en 1988 inferiores a US$52.000), que incluyó como variable la probabilidad de que los contribuyentes sean auditados, relacionó que la evasión es sensible a las tasas[4] , cuando al analizar el comportamiento de los contribuyentes de la muestra, el incumplimiento tributario crecía desde un mínimo del 39 por ciento para las tasas más bajas, hasta un máximo del 72 por ciento para las tasas más altas.

Ahora bien, si esta relación es lógica y plausible, también encontramos literatura y razones para no exagerar la ponderación del peso de las tasas impositivas en lo que respecta al cumplimiento voluntario y la evasión.

Cuando hay un cambio en las tasas de los impuestos, las personas pueden o bien alterar sus patrones de consumo, o realizar un conjunto de acciones para eludir o evadir el impuesto, con el objeto de reducir la carga tributaria y así evitar cambiar sus patrones de consumo. Esto es particularmente cierto en el caso de los contribuyentes de altos ingresos. Es decir, el impacto de un aumento en las tasas va más allá de considerar un efecto sustitución en la oferta de trabajo, tal como fue originalmente concebido por Laffer.[5] Lo verdaderamente relevante en estos casos[6] es determinar la elasticidad del ingreso gravable con respecto a la tasa del impuesto, y no la elasticidad de la oferta de trabajo respecto a la tasa del impuesto.   En otros casos, más importante que la tasa de impuesto –como sucede con un bien como el tabaco, por ejemplo-, es a veces el nivel de corrupción de un país como determinante del contrabando.[7] 

En similar línea, puede citarse el caso de la estimación efectuada en los Estados Unidos por el Internal Revenue Service (IRS) que consideraba que, en el impuesto a la renta, el incumplimiento de los asalariados es menor al 1 por ciento, mientras que en el resto el promedio es de, aproximadamente, 18 por ciento.  Sin embargo, en el caso de los trabajadores independientes o empresas unipersonales, el incumplimiento promedio es del orden del 40 por ciento. La disparidad en el cumplimiento en este último caso, se explica, tendría que ver con la probabilidad de detección y sanción de la evasión por parte de la administración tributaria y no puede ser explicada por el nivel de las tasas.[8]

Se debe tener cuidado, entonces, en explicar o justificar el cumplimiento tributario como determinado, necesariamente, por el nivel de las tasas de los impuestos, pues, también depende de muchas otras variables.  En alguna parte, las otras variables están relacionadas con la efectividad de la administración tributaria y aquí encontramos la probabilidad de que la evasión sea detectada y efectivamente sancionada[9],  lo cual, a su vez, depende de una serie de factores (normativos, organizativos, presupuestales y culturales).

Para la OECD, la efectividad de las administraciones tributarias parece ser uno de los más importantes factores determinantes de la evasión. Un estudio[10] que analiza datos de 17 países de la OECD muestra que, en general, tasas más altas del IVA se corresponden con niveles más altos de evasión. Sin embargo, el nivel de evasión estaría fuertemente relacionado con el nivel de recursos asignados a la administración tributaria y el aumento de estos recursos podría contribuir a disminuir la evasión.  El estudio aludido refiere que con un incremento de US$1 en los gastos de la administración se podrían obtener US$12 de aumento de la recaudación. En el caso de Chile, por cada US$1 adicional gastado en actividades relacionadas con la fiscalización del IVA podría resultar en US$31 de aumento en la recaudación del IVA.[11] Y, sin embargo, también estudios apuntan a que la variable aumento de fiscalización es tan importante como el grado de percepción de la eficacia de ésta por los contribuyentes y, de paso, del impacto que esta percepción juega en el consideración del sistema como justo y motivador del cumplimiento.[12]  

 [1] Villela, Luiz. Villela, Luiz. Nivel y distribución de la carga tributaria: efectos sobre el cumplimiento en el contexto de la integración económica. En Oportunidades para Mejorar el Cumplimiento Tributario a través de la interacción y la cooperación.  XXXVI Asamblea General del CIAT en nombre de la Agencia Canadiense de Aduanas y Administración Tributaria (ACAAT). Québec. 2002. p. 4.

[2] Si bien, el problema del cumplimiento es tan antiguo como los mismos impuestos, desde el punto de vista económico, puede ser contemplado desde diferentes ángulos: finanzas públicas, ejecución de leyes, administración, planes, ética, o una combinación de todos estos factores. Villela, Luiz. Villela, Luiz.  Ob. Cit. p. 7.

[3] En Villela, Luiz.  p. 6.

[4] Joulfaian, D., et al. (1996).

[5] La curva de Laffer no puede, entonces, explicar necesariamente todo el fenómeno.  El concepto original de Laffer sostenía que las altas tasas marginales del impuesto a la renta reducían fuertemente el incentivo de las personas a trabajar y que, por lo tanto, reduciendo las tasas del impuesto a la renta se estimularía a las personas a trabajar más y a ganar más ingreso, lo que podría resultar en un aumento de los ingresos tributarios. En consecuencia, una reducción en el impuesto sobre el trabajo podría incrementar la oferta de trabajo y, por lo tanto, los ingresos tributarios provenientes de ello. Posteriormente, este concepto fue evolucionando y se le fue dando una interpretación más amplia. Se sostenía que, adicionalmente a lo señalado anteriormente, una reducción en la tasa podría aumentar la recaudación como consecuencia de la reducción de los incentivos en aspectos tales como la evasión, la elusión, y el contrabando.   Silvani, Carlos.  Relación entre el monto y la distribución de la carga tributaria y el cumplimiento tributario.  En Oportunidades para Mejorar el Cumplimiento Tributario a través de la interacción y la cooperación.  XXXVI Asamblea General del CIAT en nombre de la Agencia Canadiense de Aduanas y Administración Tributaria (ACAAT). Québec. 2002. p. 2.

[6]  Silvani, Carlos.  Ob. cit. p 4.

[7]  Silvani, Carlos. Ob. cit. p. 8.

[8] Estudio referido en Silvani, Carlos.  Ob. Cit. p.10.  Sin ir muy lejos, un fenómeno y una lógica similares se podría apreciar en el Impuesto a la Renta peruano, con relación al Impuesto a la Renta de los servidores independientes y los de los trabajadores dependientes, es decir, entre el IR, común, pero erróneamente llamado, de “cuarta categoría” y el de la “quinta cateogoría”.

[9] Silvani, Carlos.  p.10.

[10] Referido en Silvani, Carlos. Ob. cit. p. 13.

[11] En términos de Perry: “The taxpayer is an isolated expected utility maximizer who makes rational portfolio decisions under uncertainty, given an informational set. In this view, people pay taxes exclusively depending on their perception of being detected and sanctioned (Alm et al. 1995; Cowell 1990).”  Informalidad, Escape y Exclusión: Perry et al. Banco Mundial.  2007. pag. 226.

[12] Un estudio realizado en Australia en 2002, apunta en esta misma línea:  “In respect of enforcement strategies, it was not apparent from this research that increasing audit rates or penalties would have a significant impact on compliance behaviour for personal taxpayers given their lack of awareness and conscious concern. However, given the frequently expressed comment in the survey that others did not pay their fair share of tax, it would appear that some level of enforcement is considered desirable by taxpayers and does have a positive impact on their perception of fairness and commitment to compliance”.