Por Patricia Casachagua, Bachiller en Derecho por la Pontificia Universidad Católica del Perú y asistente legal del área tributaria de Santiváñez Abogados.

Con la promulgación de la Ley N° 26221, Ley Orgánica de Hidrocarburos[1] (en adelante, “LOH”), en 1993, se buscó impulsar el desarrollo de la exploración y explotación de los yacimientos de hidrocarburos que existen en nuestro país, mediante la implementación de normas que promuevan la inversión en dicho sector, entre ellas, importantes beneficios tributarios.  Es así que el sector hidrocarburos (petróleo y gas) se convirtió en uno de los pilares en el desarrollo económico del Perú, representando el 3% PBI del país, además de contribuir al Estado con S/. 43,400 millones en tributos internos y S/. 52,350 millones en regalías entre los años 2002 y 2019[2].

No obstante, actualmente el sector hidrocarburos en el país se encuentra en una crisis que afecta a la industria petrolera[3]. De acuerdo a la Sociedad Nacional de Minería, Petróleo y Energía (SNMPE), durante el 2021 se observó una contracción de los niveles de inversión y de producción de petróleo. Frente a dicha situación, señalan la urgencia atraer capitales para descubrir nuevos yacimientos y desarrollar los campos ya existentes[4].

En este contexto de crisis, acentuado por el Covid-19, en el que se busca reactivar al sector hidrocarburos, resulta relevante repasar los beneficios e incentivos tributarios especialmente establecidos para los contratos petroleros, que buscaron en su momento promover la inversión, y que en el escenario actual constituyen una herramienta que contribuye a la recuperación económica del sector.

De acuerdo a la norma Glosario, Siglas y Abreviaturas del Subsector Hidrocarburos, aprobada por el Decreto Supremo N° 032-2002-EM, las actividades de hidrocarburos comprenden la exploración, explotación, procesamiento, refinación, almacenamiento, transporte o distribución y comercialización de los mismos. Al respecto, las actividades de exploración y explotación gozan de un régimen tributario especial para efectos del Impuesto a la Renta y beneficios en relación al Impuesto General a las Ventas (en adelante, “IGV”), en tanto las demás actividades en general están sometidas al régimen tributario común, excepto en determinados casos de inversión en infraestructura.

En tal sentido, nos vamos a referir a los aspectos tributarios de mayor relevancia respecto a las actividades de exploración y explotación de hidrocarburos contemplados en la LOH: el régimen de estabilidad tributaria y ciertos incentivos referentes al Impuesto a la Renta y al IGV.

Marco general de la regulación del sector hidrocarburos

El marco general de la regulación en el sector hidrocarburos está determinado por el artículo 66 de la Constitución Política del Perú, el cual establece que los recursos naturales, sean renovables o no, son patrimonio de la nación y que solo por ley orgánica se fijan las condiciones de su utilización y otorgamiento a particulares. En ese sentido, la exploración y explotación de los hidrocarburos no puede ser realizada libremente.

De ese modo, tenemos a la LOH, que regula aspectos como la propiedad de los hidrocarburos, las formas de contratación, entre otros. Así, una de las disposiciones más importantes de la mencionada ley es el artículo 8 que establece que los hidrocarburos son de propiedad del Estado mientras se hallen “in situ”. Bajo dicho precepto, el Estado otorga a PERUPETRO S.A. el derecho de propiedad sobre los hidrocarburos extraídos para el efecto de que pueda celebrar Contratos de exploración y/o explotación.

Al respecto, la LOH dispone que las actividades de exploración y explotación de hidrocarburos pueden realizarse mediante Contrato de Licencia, Contrato de Servicios u otras modalidades de contratación autorizadas por el Ministerio de Energía y Minas, que PERUPETRO suscribe con los Contratistas[5].

En este marco, además encontramos entre las disposiciones de la LOH normas de carácter tributario muy relevantes para los contratos de exploración y explotación de hidrocarburos, como veremos en los siguientes puntos.

Estabilidad tributaria

Uno de los factores que se debe tomar en cuenta cuando se determina la regalía o retribución en los Contratos que celebran las compañías con PERUPETRO para la exploración y/o explotación de hidrocarburos, es el monto de los tributos que afectarán al Contratista.

Por ello, a fin de mantener el equilibrio económico financiero de los Contratos, la LOH regula la estabilidad del régimen tributario vigente a la fecha de celebración del Contrato de Licencia o del Contrato de Servicios, el cual permanecerá inalterable durante la vigencia del mismo.

Al respecto, el Reglamento de la Garantía de la Estabilidad Tributaria y de las Normas Tributarias de la LOH, aprobado por el Decreto Supremo N° 32-95-EM (en adelante, el “Reglamento”) precisa que la estabilidad tributaria contemplada en la LOH se aplica a las actividades de exploración y explotación, o explotación de hidrocarburos realizadas en ejecución de un Contrato. Para el caso de los Contratos de Licencia se incluye dentro de la estabilidad tributaria a los ingresos provenientes de la venta o exportación de hidrocarburos extraídos; así como a la retribución del servicio prestado en caso de Contrato de Servicios, y, por excepción, a los ingresos por venta o exportación no habitual de bienes que dejen de estar en uso para efectos del Contrato.

Del mismo modo, la estabilidad tributaria es de aplicación a las actividades complementarias a las de exploración y/o explotación, requeridas para llevar a cabo la ejecución del Contrato, siempre que no generen ingresos para el Contratista; y los ingresos de carácter eventual los cuales deberán ser calificados como tales por la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT).

Ahora bien, la estabilidad tributaria otorgada por la LOH, incluye a los tributos directos (Impuesto a la Renta, derechos arancelarios, impuesto predial, etc.) en lo referente a los aspectos sustanciales para la determinación de los mismos. Por el contrario, respecto a los tributos indirectos (Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo, Impuesto de Promoción Municipal y cualquier otro impuesto al consumo), el régimen solo estabiliza la naturaleza trasladable del tributo, por lo que cualquier otro aspecto relacionado a la obligación tributaria se encontrará sujeta a las fluctuaciones y modificaciones que el régimen común experimente. Asimismo, se garantiza al Contratista la exoneración a la importación de bienes e insumos requeridos en la fase de exploración y a la exportación de hidrocarburos.

Asimismo, el artículo 1 de la Ley N° 27343, Ley que regula los Contratos de Estabilidad con el Estado al amparo de las Leyes Sectoriales, dispone que la estabilidad tributaria incluye los regímenes especiales de devolución de impuestos. Además, tratándose de exoneraciones, incentivos y demás beneficios tributarios referentes al impuesto y regímenes estabilizados, la estabilidad estará sujeta al plazo y condiciones que establezca el dispositivo legal vigente a la fecha de suscripción del Contrato.

Además, cabe señalar que, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 1 de la Ley N° 27909, Ley referida a los alcances del Impuesto a la Renta en los Convenios o Contratos que otorgar Estabilidad Tributaria, el Contratista, en lo que respecta al Régimen del Impuesto a la Renta, estabilizará el régimen vigente a la fecha de la celebración del contrato, siéndole aplicable también las normas publicadas en el Diario Oficial El Peruano al momento de la suscripción del Contrato aunque entren en vigencia en ejercicios posteriores, siempre y cuando estas modificaciones se apliquen efectivamente de manera general.

En tal sentido, las normas que contengan modificaciones al régimen del Impuesto a la Renta publicadas a la fecha de suscripción del Contrato, aunque no se encuentren vigentes en dicha oportunidad formarán parte del régimen estabilizado, pero solo a partir de su vigencia general; por lo que, en el supuesto que dichas normas no entrasen en vigencia por haber sido modificadas o derogadas con posterioridad a la suscripción del convenio, quedarán automáticamente excluidas del régimen estabilizado.

Ahora bien, es conveniente precisar que en el ordenamiento jurídico peruano los convenios de estabilidad jurídica se pueden clasificar en dos grupos: (i) los Convenios de Estabilidad Jurídica suscritos con Proinversión al amparo de los Decretos Legislativos N° 662 y 757, y (ii) los convenios suscritos al amparo de las normas sectoriales, siendo estos los regulados por la Ley General de Minería y la Ley Orgánica de Hidrocarburos. [6]

En el siguiente cuadro se muestran las principales diferencias entre estos dos grupos de convenios de estabilidad jurídica, enfocados en el sector hidrocarburos:

 

Contratos LOH Contratos con Proinversión

Beneficiario

Contratista Inversionista

Empresa Receptora

Inversión mínima

No hay. Depende del Contrato de Licencia o Servicios. Aporte de capital por un monto mínimo de US$ 10 millones en una empresa receptora, tratándose del sector hidrocarburos.

Recibir US$ 10 millones de aporte de capital, tratándose del sector hidrocarburos.

Fecha del régimen estabilizado

Fecha de celebración del contrato.

Son aplicables también las normas ya publicadas en El Peruano.

Fecha de suscripción del Contrato.

Son aplicables también las normas ya publicadas en El Peruano.

Fecha de suscripción del Contrato.

Son aplicables también las normas ya publicadas en El Peruano.

Vigencia de estabilidad Durante el plazo de vigencia del Contrato de Licencia o Servicios. 10 años desde la celebración.

 

10 años desde la celebración.

Actividades sobre las que se aplica la estabilidad

Actividades del contrato y Actividades Relacionadas[7]. Solo por el monto invertido. Toda la actividad de la empresa

 

Alcance de la estabilidad tributaria Régimen tributario, pero respecto a tributos indirectos solo la naturaleza trasladable. Solo Impuesto a la Renta sobre utilidades distribuidas.

 

Solo Impuesto a la Renta.

Así, la primera diferencia entre los dos regímenes radica en que es el mismo Contrato de Licencia o Contrato de Servicios el que otorga la estabilidad al inversionista, por tanto, no es necesario suscribir un contrato adicional. En segundo lugar, la LOH no establece un monto mínimo de inversión que se deba acreditar para gozar de la estabilidad tributaria, como sí es requerido para celebrar un Convenio de Estabilidad Jurídica con Proinversión.

Asimismo, mientras el Convenio celebrado con Proinversión dura 10 años, la estabilidad tributaria garantizada por la LOH tiene una vigencia más extensa pues dura todo el plazo del Contrato de Licencia o Servicios. Al respecto, la fase de exploración puede durar de 7 a 10 años y la fase de explotación hasta 30 años en el caso de petróleo crudo[8].

En relación al alcance de la estabilidad tributaria, la LOH estabiliza todo el régimen tributario, por lo que brinda mayor garantía para los inversionistas respecto al tratamiento tributario de las actividades que realicen como Contratistas, no solo para sus dividendos.

Impuesto a la Renta

Como se explicó en el punto anterior, la estabilidad tributaria otorgada por la celebración del Contrato de Licencia o del Contrato de Servicios, incluye al Impuesto a la Renta. En tal sentido, abordaremos las particularidades reguladas respecto de este impuesto para el sector hidrocarburos, en atención a la estabilidad tributaria.

  • En primer lugar, el artículo 49 de la LOH establece que cualquiera sea la forma de organización o estructura societaria de los Contratistas, estos serán considerados como personas jurídicas para los efectos del Impuesto a la Renta. Es decir, no resulta de aplicación el artículo 14 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, en el cual se enumera los sujetos que son considerados personas jurídicas para efectos de dicha Ley.
  • En segundo lugar, la Ley N° 27343 establece una tasa del Impuesto a la Renta especial. En efecto, su artículo 1 señala que los Contratos estabilizan el Impuesto a la Renta con una tasa que se obtiene de aplicar dos puntos porcentuales adicionales a la tasa del Impuesto a la Renta vigente según el régimen tributario general. Así, si en la actualidad el Impuesto a la Renta grava con la tasa del 30% la renta neta de fuente mundial obtenida por las personas jurídicas, la tasa aplicable a los Contratistas será de 32%.

Este incremento en la tasa del Impuesto a la Renta no es aplicable a los Contratos suscritos con el Estado al amparo de la LOH para la exploración y explotación de gas natural.

  • Asimismo, el artículo 50 de la LOH y el artículo 8 del Reglamento indican que, si el Contratista ha celebrado más de un Contrato, debe determinar en forma separada y por cada Contrato la base imponible y el monto del Impuesto a la Renta. Del mismo, si realiza Actividades Relacionadas, también debe determinar en forma separada y por actividad la base imponible y el monto del impuesto.

No obstante, cuando el Contratista tenga más de un Contrato, sí podrá compensar las pérdidas de un Contrato o de Actividades Relacionadas con las utilidades provenientes de otro Contrato o Actividad Relacionada. Por el contrario, no es posible compensar pérdidas vinculadas a otras actividades.

  • Por último, el artículo 53 dispone LOH dispone que los gastos de exploración y desarrollo, así como las inversiones que realicen los Contratistas hasta la fecha en que se inicie la extracción comercial de hidrocarburos, puede ser amortizado de acuerdo a los dos métodos siguientes, a elección del Contratista: (i) en base a la unidad de producción o (ii) mediante la amortización lineal, deduciéndolos en porciones iguales, durante un período no menor de cinco ejercicios anuales. Cabe indicar que el método de amortización elegido debe precisarse en el Contrato y no puede ser variado posteriormente.

Régimen de Devolución Definitiva del IGV

Las empresas que suscriban Contratos de Licencia o Contratos de Servicios para explorar y/o explotar hidrocarburos, tienen derecho a acceder al Régimen de Devolución Definitiva del Impuesto General a las Ventas (IGV), Impuesto de Promoción Municipal (IPM) y cualquier otro impuesto al consumo, como el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC). Este Régimen se encuentra regulado por la Ley N° 27624, su Reglamento, aprobado por Decreto Supremo N° 083-2002-EF, y la Resolución de Superintendencia N° 258-2004-SUNAT.

Este régimen consiste en la devolución definitiva, mediante notas de crédito negociables, del impuesto al consumo que le sea trasladado o que pague el Contratista por todas las importaciones o adquisiciones de bienes, prestación o utilización de servicios y contratos de construcción, durante la etapa de exploración, directamente vinculados a la ejecución de las actividades de exploración y a la ejecución de los Convenios de Evaluación Técnica.

Al respecto, mediante el Decreto Supremo N° 061-2004-EF, se aprobó la Lista General de Bienes y Servicios cuya adquisición otorgará el derecho a la devolución definitiva del IGV, IPM e ISC. No obstante, el inciso c) del artículo 6 del Decreto Supremo N° 083-2002-EF precisa que para cada Contrato se debe aprobar una lista de bienes y servicios mediante Resolución Ministerial del Ministerio de Energía y Minas previa opinión favorable del Ministerio de Economía y Finanzas.

La solicitud de devolución se presenta ante la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (en adelante, “SUNAT”), podrá efectuarse mensualmente a partir del mes siguiente a la fecha de su anotación en el Registro de Compras y se hará efectiva dentro de los 90 días siguientes de solicitada; siempre y cuando el beneficiario se encuentre al día en el pago de los impuestos a que esté afecto. Sobre el particular, la Resolución de Superintendencia N° 258-2004-SUNAT, precisa que se debe presentar una solicitud por el IGV y otra por el ISC.

El procedimiento, bastante simple, que debe seguir el Contratista para solicitar la devolución definitiva del IGV e IPM ante la SUNAT se resume en el siguiente flujograma:

Fuente: Elaboración propia

Régimen Especial de Recuperación Anticipada del IGV

Mediante la Decreto Legislativo N° 973 se estableció, de manera excepcional y temporal, el Régimen Especial de Recuperación Anticipada del Impuesto General a las Ventas (en adelante, “RERA”), cuyo objetivo es fomentar la adquisición, renovación o reposición de bienes de capital.

El RERA consiste en la devolución del IGV que gravó las importaciones y/o adquisiciones locales de bienes de capital nuevos, bienes intermedios nuevos, servicios y contratos de construcción, realizados en la etapa preoproductiva, que se utilicen directamente para la ejecución del proyecto previsto en el Contrato de Inversión suscrito con el Estado, siempre que las adquisiciones se destinen a la realización de operaciones gravadas con el IGV o a exportaciones.

Pueden acogerse a este régimen, las personas naturales o jurídicas que realicen inversiones en cualquier sector de la actividad económica que genere renta de tercera categoría, entre las que se encuentran las actividades del sector hidrocarburos. No obstante, no podrá incorporarse en los Contratos de Licencia o Servicios ninguna de las disposiciones que impliquen el reconocimiento de gozar del presente régimen; es decir, el RERA no puede ser incluido en el régimen de estabilidad tributaria.

El artículo 3 del Decreto Legislativo N° 973 enumera los requisitos que se deben cumplir para acogerse al RERA:

  • Suscribir un Contrato de Inversión con el Estado (sector correspondiente y Proinversión) con un compromiso de inversión para la ejecución del proyecto no menor de US$ 5’000,000.00.
  • Que el proyecto materia del beneficio cuente con una etapa preproductiva[9] igual o mayor a dos años, contados a partir de la fecha del inicio del cronograma de inversiones presentado por el solicitante.

El trámite para el acogimiento al RERA se inicia con la presentación de una solicitud de acogimiento ante Proinversión, de acuerdo al trámite indicado en el Reglamento del Decreto Legislativo N° 973, aprobado por el Decreto Supremo N° 084-2007-EF.

Mediante Resolución Ministerial del sector competente se efectúa la aprobación de acogimiento al RERA y la lista de los bienes, servicios y contratos de construcción cuya adquisición dará lugar a la Recuperación Anticipada del IGV. En el caso de inversiones en el sector hidrocarburos, el MINEM es el encargado de aprobar a las personas que califiquen para gozar del Régimen, así como la lista de los bienes, servicios y contratos de construcción para cada Proyecto.

En el siguiente flujograma se aprecia el procedimiento que debe seguir el Contratista para solicitar la devolución anticipada del IGV ante la SUNAT al amparo del RERA:

Fuente: Elaboración propia

El Régimen de Devolución Definitiva del IGV y el RERA generan un impacto positivo en la viabilidad financiera del proyecto, pues permiten que el Contratista acceda a la restitución del IGV de sus compras y adquisiciones sin necesidad de generar ingresos, obteniendo así liquidez que le permita continuar con el desarrollo del proyecto. Estos beneficios resultan fundamentales en el caso de los proyectos de hidrocarburos pues se trata de una actividad económica que tiene largos periodos preoperativos y requiere grandes inversiones en equipos especializados de alta tecnología[10].

Reflexión final

El pasado 15 de enero, durante el proceso de descarga de petróleo en la refinería La Pampilla, ocurrió un derrame de más de 11 mil barriles de crudo de petróleo, considerado uno de los desastres ambientales más graves en la historia peruana. Sin embargo, como señalamos al inicio, este sector ha contribuido al desarrollo del país, mediante la inyección de capital y el pago de tributos y regalías. Por ello, no debemos condenar la industria petrolera, sino que se debe buscar su desarrollo garantizando buenas prácticas ambientales por parte de los inversionistas. Al respecto, como hemos visto a lo largo del artículo, uno de los aspectos fundamentales para promover el desarrollo del sector hidrocarburos son los beneficios e incentivos tributarios.


[1] Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N° 042-2005-EM.

[2] Gestión (02 de setiembre de 2020). Los hidrocarburos en el Perú: su impacto en la economía nacional y regional. https://gestion.pe/fotogalerias/los-hidrocarburos-en-el-peru-su-impacto-en-la-economia-nacional-y-regional-noticia/?ref=signwall

[3] Si bien el precio internacional del barril de petróleo ha tenido un incremento en los últimos meses, la producción nacional entró en declive incluso antes del Covid-19 y no se ha recuperado.

[4] El Comercio (11 de enero de 2022). SNMPE: Sector hidrocarburos necesita funcionarios expertos y no agentes políticos. https://elcomercio.pe/economia/peru/snmpe-sector-hidrocarburos-necesita-funcionarios-expertos-y-no-agentes-politicos-nndc-noticia/

[5] En relación al Contrato de Licencia, este tipo de contrato consiste en que el Contratista realiza la exploración y/o explotación de hidrocarburos en el área de Contrato, y PERUPETRO transfiere el derecho de propiedad de los hidrocarburos extraídos al Contratista, a cambio del pago de una regalía al Estado. Mientras que, mediante el Contrato de Servicios, el Contratista realiza la exploración y/o explotación de hidrocarburos en el área de Contrato y, como contraprestación recibe una retribución en función a la Producción Fiscalizada de Hidrocarburos. Así, bajo esta modalidad, PERUPETRO mantiene la propiedad de los hidrocarburos que sean extraídos por el Contratista.

[6] Byrne Santa María, M., & Joo Garfias, E. (2009). Apuntes sobre los Convenios de Estabilidad Jurídica y su interrelación con los Acuerdos Internacionales suscritos por el Perú. Revista De Derecho Administrativo, (7), 297-316. https://revistas.pucp.edu.pe/index.php/derechoadministrativo/article/view/14029

[7] Definidas en el inciso d) del artículo 1 del Reglamento de la Garantía de Estabilidad Tributaria y de las Normas Tributarias de la LOH como “actividades relacionadas con petróleo, gas natural y condensados, y las actividades energéticas conexas a las de Hidrocarburos que no se lleven a cabo en la ejecución del Contrato”.

[8] Byrne Santa María, M., & Joo Garfias, E. (2009). Apuntes sobre los Convenios de Estabilidad Jurídica y su interrelación con los Acuerdos Internacionales suscritos por el Perú. Revista De Derecho Administrativo, (7), 297-316. https://revistas.pucp.edu.pe/index.php/derechoadministrativo/article/view/14029

[9] De acuerdo al artículo 5 del Decreto Legislativo N° 973, por etapa preproductiva se entiende “al período comprendido desde la fecha de suscripción del contrato o convenio con el Estado u otorgamiento de autorización conforme a las normas sectoriales, o en caso de proyectos particulares que no se encuentran comprendidos dentro de lo antes señalado, desde la fecha del inicio del cronograma de inversiones; hasta la fecha anterior al inicio de operaciones productivas. Constituye inicio de operaciones productivas la explotación del Proyecto”. Y la explotación del proyecto inicia con “la primera exportación de un bien o servicio, o la primera transferencia de un bien o servicio gravado con el IGV, que resulten de dicha explotación, así como cuando perciban cualquier ingreso gravado con el IGV que constituya el sistema de recuperación de las inversiones en el proyecto, incluidos los costos o gastos de operación o el mantenimiento efectuado”.

[10] Organismo Supervisor de la Inversión en Energía y Minería (2015). La industria de los hidrocarburos líquidos en el Perú: 20 años de aporte al desarrollo del país. https://www.osinergmin.gob.pe/seccion/centro_documental/Institucional/Estudios_Economicos/Libros/Libro-industria-hidrocarburos-liquidos-Peru.pdf

3 COMENTARIOS

  1. Teniendo en cuenta que la ley 27623 y su Reglamento no indica si los montos de inversión incluyen el IGV o no, cual es su pronunciamiento respecto

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